IVA crédito fiscal provisional: Más vale tarde que nunca

A partir del 01 de enero de 2016, la Ley 20.780, modificada por la Ley 20.899 de 2016, modificó el artículo 2º, Nº1, del D.L. 825/74, incluyendo dentro del hecho gravado de venta, la venta de inmuebles, excluidos los terrenos, efectuada por un vendedor habitual, sin importar quien lo haya construido.

Junto con esto se incorporó al artículo 12 de la Ley de IVA la letra F), otorgando a los beneficiarios de subsidio habitacional una exención de IVA en la adquisición de una vivienda, efectuada esta adicionalmente a través de un contrato general de construcción o por el arrendamiento con opción de compra.

Producto de esta modificación, las empresas han experimentado dificultades operativas en el uso del IVA crédito fiscal, ya que en muchos casos no se puede determinar a priori si el IVA soportado en la construcción o adquisición se relacionará con operaciones gravadas o exentas de IVA.

Vinculado a esta temática, sabemos que el artículo 43 del reglamento del IVA (DS Nº55/77) establece la forma de determinar la proporcionalidad del IVA crédito fiscal de utilización común cuando un contribuyente realiza operaciones gravadas y exentas o no gravadas en un mismo período tributario, mecánica que no necesariamente refleja el adecuado uso del IVA crédito fiscal en el caso de venta de inmuebles gravados o exentos.

Como respuesta a esta problemática, se estableció un IVA crédito fiscal provisional, quedando este sujeto a adecuaciones en la medida que no se pueda imputar a ventas afectas a IVA.

Artículo 23 Nº6: Lo que viene

La Ley 21.210, del 24 de febrero de 2020, incorporó al DL 825/74 un nuevo inciso al artículo 23, Nº6, estableciendo que “los contribuyentes que se dediquen a la venta habitual de bienes corporales inmuebles o las empresas constructoras, no puedan determinar la procedencia del crédito fiscal conforme a los números 1 al 3 de este artículo, en el período tributario en que adquirieron o construyeron los bienes, deberán aplicar las siguientes reglas:

• El impuesto soportado será considerado provisionalmente como crédito fiscal del período correspondiente; y
• El crédito fiscal provisional deberá ser ajustado en cada periodo en que se realicen operaciones no gravadas o exentas, adicionando, debidamente reajustado, al débito fiscal de dicho período, el monto equivalente al impuesto soportado en la adquisición o construcción de la o las unidades que se transfieren en dichas operaciones”.

De lo anterior, podemos desprender que a partir de la fecha de la Resolución Nº24 del 14 de febrero de 2020, los contribuyentes deberán determinar su IVA crédito fiscal de manera provisional, el que sólo tendrá calidad de “a firme” una vez se realice una venta gravada con IVA.

Por lo tanto, podemos decir que el IVA tiene “condición suspensiva”, ya que sólo se definirá su condición de crédito fiscal en la medida que se realicen ventas de inmuebles gravadas con IVA, de lo contrario, el IVA crédito fiscal se anulará sumando a los débitos fiscales una suma equivalente al IVA soportado en la adquisición o construcción del inmueble.

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IVA Crédito Fiscal: ¿Qué sucedió entre el 01 de enero de 2016 y el 01 de marzo de 2020?

Debido a que desde el 01 de enero de 2016 las constructoras e inmobiliarias que se dedican en forma habitual a la venta de inmuebles han soportado IVA en la adquisición o construcción de inmuebles, y al no existir normativa que restringiera el uso del IVA, los contribuyentes fueron acumulando los créditos fiscales, los que producto de ventas exentas no han descargado posteriormente al no existir débito fiscal, y lo más probable es que sólo hayan aplicado la proporcionalidad del IVA crédito fiscal de utilización común, como lo establecen los artículos 23, Nº3 del DL825, y el artículo 43 del DS Nº55 manteniendo créditos fiscales que no serán imputados a débitos fiscales.

El Nº5 del artículo 43 del Reglamento de IVA faculta al SII para establecer otros métodos para determinar el monto del crédito proporcional, sobre todo tratándose de proyectos de alto desarrollo.

El SII, buscando dar certeza jurídica a esta situación, emitió con fecha 14 de febrero de 2020 la Resolución Nº24, que estableció el procedimiento para regularizar el IVA crédito fiscal de los últimos 36 meses, otorgando un plazo de 6 meses para efectuar las regularizaciones a partir de la fecha de la resolución mencionada, es decir hasta el 14 de septiembre de 2020.

Producto de los ajustes efectuados al remanente de crédito fiscal, se pueden dar las siguientes situaciones:

1. Crédito fiscal MAYOR al Crédito utilizado o acumulado

En este caso, el contribuyente deberá realizar una petición administrativa para que se le autorice agregarlo al código (523) del Formulario 29 en su última declaración mensual. Esta petición, en ningún caso tendrá el tratamiento de petición conforme al artículo 126 del Código Tributario.

2. En caso de existir un MAYOR PAGO de impuestos

En este caso no se rectificará el o los formularios 29 que presenten inconsistencias, debiendo agregar esta diferencia en su último período tributario a declarar.

En caso de determinarse un MAYOR DÉBITO O CRÉDITO FISCAL, se deberá tener en cuenta lo siguiente:

• De generarse un MAYOR DÉBITO FISCAL, se considerará un GASTO, disminuyendo la renta líquida imponible del contribuyente, del ejercicio en que se deba incrementar el débito fiscal.
• De generarse un MAYOR CRÉDITO FISCAL, se considerará un MENOR GASTO, aumentando la renta líquida imponible en el ejercicio que se efectúe el cálculo.

En conclusión, es importante que las empresas que se encuentren en esta situación hagan el análisis dentro de los 36 meses anteriores a la entrada en vigencia de la Resolución Nº24 y realicen los ajustes correspondientes a sus créditos fiscales, sin dejar de considerar los efectos en la determinación de las rentas líquidas imponibles.

Por último, los contribuyentes de IVA deberán aplicar correctamente el IVA crédito provisional establecido en el artículo Nº23, Nº6 del DL 825/74.