Castigo de incobrables: un buen año para limpiar la casa

Dentro de las modificaciones introducidas por la Ley N°21.210 al artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, norma que regula las condiciones generales que deben cumplir los gastos para que estos sean deducibles tributariamente, se encuentran los cambios realizados al numeral 4º del inciso cuarto de dicha disposición, que trata específicamente sobre la deducibilidad de los créditos incobrables. 

En términos generales, el actual numeral 4º establece dos situaciones en las que un contribuyente podrá deducir como gasto tributario un crédito incobrable:

• A. Cuando el castigo del crédito haya sido contabilizado oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro; y,
• B. Cuando, a elección del contribuyente, éste opte por deducir los créditos que se encuentren impagos por más de 365 días corridos desde su vencimiento o bien opte por deducir el valor que se obtenga de aplicar un porcentaje de incobrabilidad sobre su cartera de créditos vencidos.

Sobre la primera situación, ella corresponde a la regla general establecida para la deducibilidad de créditos incobrables y se encontraba contenida en la Ley sobre Impuesto a la Renta desde antes de las modificaciones incorporadas por la Ley N°21.210.

Bajo esta primera regla, y conforme a las instrucciones emitidas por el Servicio de Impuestos Internos en la Circular Nº24 de 2008 -aún vigente-, un contribuyente podrá deducir como gasto los créditos incobrables castigados durante el ejercicio, siempre y cuando se cumplan con los siguientes tres requisitos copulativos:

• 1. Que el crédito constituya una operación relacionada con el giro o negocio del contribuyente;
• 2. Que el castigo del crédito haya sido contabilizado oportunamente; y,
• 3. Que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.

De los requisitos señalados, normalmente el que presenta mayores dificultades para ser cumplidos por los contribuyentes es el agotamiento prudencial de los medios de cobro, pues exige un actuar diligente y proactivo por parte del acreedor tendiente a obtener el cobro del saldo adeudado.

Los medios de cobro que se deben agotar, y que se encuentran individualizados en la misma Circular Nº24, van desde llamadas telefónicas y envío de cartas certificadas con requerimiento de pago, hasta el requerimiento judicial (juicio de cobro), entre otros, dependiendo del monto de la deuda.

Sobre la segunda situación, a contar del 01 de enero de 2020, la Ley sobre Impuesto a la Renta contempla además la posibilidad de deducir como gasto, a elección del contribuyente, los créditos que se encuentren impagos por más de 365 días desde su vencimiento, o bien el valor que resulte de aplicar un porcentaje de incobrabilidad sobre la cartera vencida del contribuyente correspondiente.

A diferencia de lo que ocurre con la regla general explicada en un principio, estas últimas dos alternativas a las que pueden optar los contribuyentes (deducibilidad de créditos impagos por más de 365 días o de un porcentaje de incobrabilidad aplicada sobre la cartera vencida) operan sin necesidad de que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.

Sin embargo, esas alternativas sólo pueden utilizarse respecto de aquellos créditos que no nazcan de operaciones con entidades relacionadas. En todos los casos, el castigo debe haber sido contabilizado oportunamente por el acreedor.

Así puestas las cosas, los contribuyentes actualmente cuentan con la regla general aplicable para el castigo de incobrables, que exige como requisito ineludible el agotamiento de los medios de cobro, y con reglas especiales que les permiten deducir como gasto tributario algunos de sus créditos insolutos.

Respecto del porcentaje de incobrabilidad al que pueden optar los contribuyentes, la propia Ley sobre Impuesto a la Renta trasladó sobre el Servicio de Impuesto Internos la obligación de determinar dicho porcentaje mediante “sucesivas resoluciones”. Dando cumplimiento a ese mandato legal es que el Servicio, con fecha 29 de septiembre de 2020, emitió la Resolución Exenta N°121, donde estableció los siguientes porcentajes de incobrabilidad:

En esa misma resolución, y a nuestro juicio acertadamente, el Servicio estableció porcentajes de incobrabilidad diferenciados y aplicables exclusivamente para el ejercicio 2020, el que considera los efectos adversos en el pago de las deudas provocado por el COVID. Estos porcentajes son los siguientes:

Por último, existe una tercera regla “transitoria” a considerar sobre castigo de incobrables, de la que creemos poco se ha hablado y que fue establecida en forma sutil por el Servicio en la Circular N°53 del 10 de agosto del presente año.

En efecto, en esa Circular el SII se refiere, mayoritariamente, a las modificaciones que introdujo la Ley Nº21.210 al artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Como era de esperarse, al tratar sobre la deducibilidad de los créditos incobrables, el Servicio se pronunció sobre las nuevas alternativas de deducibilidad que introdujo la reforma tributaria a la norma en cuestión.

Sin embargo, al finalizar sobre ese tema el Servicio señaló brevemente que “todos los créditos incobrables no castigados que se mantengan al 31.12.2019, que cumplan con los nuevos requisitos (365 días de vencimiento), podrán ser castigados tributariamente al 31.12.2020.”

Sólo con esa última frase, entendemos que el Servicio ha abierto la posibilidad para que, en este ejercicio, los contribuyentes puedan deducir como gasto todos aquellos incobrables no castigados que tengan al menos 365 días de vencimiento, independiente de su fecha de adquisición y de si se agotaron o no los medios de cobro que -en su momento- exigió nuestra legislación para poder castigarlos tributariamente. Es decir, borrón y cuenta nueva.

Sin entrar en análisis sobre los fundamentos que puede sustentar la inclusión de esa frase por parte del Servicio, sin duda estamos ante una gran oportunidad -quizás irrepetible- para que los contribuyentes puedan deducir aquellos créditos impagos que vienen arrastrando desde hace varios ejercicios y que mantienen hasta el año anterior.

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