La Ley N°20.780 de 2014 ha sido quizás una de las experiencias más desafiantes que ha enfrentado la esfera tributaria chilena. Cuando uno se enfrentaba por primera vez a esa reforma, resultaba abrumadora la cantidad de cambios que ella introducía a nuestra legislación tributaria. ¿Qué sucede con la Norma General Antielusiva?

A la robustez misma de la Ley había que agregar un nivel de detalle y tecnicismo significativo presentes en ella, lo que dificultaba aún más su entendimiento. Esto llevó incluso a ser necesaria la dictación de una Ley posterior, correspondiente a la Ley Nº20.899 de 2016, y conocida como Ley de simplificación tributaria, cuya finalidad –como bien señala su nombre- fue simplificar nuestro sistema tributario luego de la promulgación de la Ley Nº20.780.

Sin duda el hito más recordado de ambas leyes fue la incorporación de un régimen dual de tributación, donde encontrábamos al régimen atribuido y al régimen parcialmente integrado. La Ley N°20.780, sin embargo, también introdujo otras modificaciones importantes. Entre ellas se encuentra la incorporación de una Norma General Antielusiva (“NGA”) a nuestro sistema tributario, la que está contenida en los artículos 4 bis, 4 quáter, 4 quinquies, 26 bis, 100 bis y 160 bis, todos del Código Tributario.

¿Qué se busca con la Norma General Antielusiva?

A grandes rasgos, la Norma General Antielusiva busca evitar que los contribuyentes eludan sus obligaciones tributarias mediante la celebración de actos simulados o abusivos. Para lograr con su cometido, la NGA se construye fundamentalmente en base a dos principios rectores:

Primer principio

El primer principio es que el fondo prima sobre la forma; es decir, independiente de las formalidades que puedan involucrar a un acto en particular, lo que primará para efectos tributarios será la naturaleza misma del acto. Así, si mediante un contrato una parte busca transferir gratuitamente un bien a otra, para efectos tributarios eso constituirá una donación, pese a que el contrato pueda denominarse por las partes como “contrato de compraventa” y se establezca incluso un precio en sus cláusulas (el que evidentemente nunca sería pagado).

Segundo principio

El segundo principio es que los contribuyentes, por regla general, pueden considerar la variable fiscal al momento de evaluar las distintas alternativas que tienen para realizar un determinado negocio o actividad.

Lo que no permite la NGA es que la decisión final adoptada por el contribuyente se base exclusivamente en la búsqueda de una ventaja tributaria. Debe existir, por consiguiente, lo que se conoce como una “legítima razón de negocios” que justifique el actuar de los contribuyentes, cuando ellos estén obteniendo un ahorro tributario mediante sus conductas adoptadas.

Existe mayormente consenso en que la incorporación de la NGA a nuestro ordenamiento jurídico fue un paso necesario para otorgarle mayor solidez a nuestra legislación tributaria. Asimismo, la NGA se presentaba como una herramienta importante para la labor fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, quien muchas veces se vio imposibilitado de cuestionar determinadas operaciones elusivas, lo que exigía llegar a tribunales esperando obtener un fallo emblemático que utilizara los conceptos que hoy vemos incorporados en la propia norma.

En ese sentido, si bien pocos cuestionan la necesidad de tener una Norma General Antielusiva en materia tributaria, si existe hasta hoy discusión sobre la técnica legislativa utilizada para la redacción de la norma, principalmente porque la NGA, aun siendo una norma extensa, no otorga la certeza suficiente a los contribuyentes para saber cuándo estarán actuando bajo el marco de la ley y cuándo estarán actuando en forma elusiva.

Esto no sólo afecta a los contribuyentes, sino que también al propio Servicio de Impuestos Internos quien, hasta la fecha, jamás ha aplicado la NGA para atacar una operación en particular.

Esa falta de certeza ha llevado a que el Servicio de Impuestos Internos ha tenido que elaborar una serie de catálogos con ejemplos de operaciones elusivas, las que, por ende, se encontrarían en teoría sujetas a la NGA. El esfuerzo de la autoridad fiscal, sin embargo, ha entregado en muchos casos más confusión que claridad a los contribuyentes.

La última reforma tributaria materializada en la Ley N° 21.210 del presente año, presentaba en su proyecto original modificaciones a la NGA. Esas modificaciones, como señalaba el mensaje del proyecto, tenían una doble finalidad: “primero, otorgar un mayor grado de certeza a los contribuyentes, en orden a qué pueden y qué no pueden hacer; y, segundo, hacer que la NGA sea una herramienta que, de modo eficiente, el Servicio pueda aplicar en la práctica”.

Del mensaje se advierte que el Ejecutivo conocía con claridad las críticas que se han hecho a la NGA desde la fecha de su entrada en vigencia, por lo que buscaba, sea para bien o para mal, hacerse cargo de ellas en esta nueva reforma tributaria. En la discusión parlamentaria del proyecto, sin embargo, las modificaciones a la NGA no prosperaron, por lo que actualmente mantenemos la redacción original de la norma.

Hoy la contingencia sanitaria, y antes las demandas sociales, han puesto el foco en otros temas sin duda de mayor importancia que la NGA. Con todo, nos parece que éste es un punto pendiente a tratar, el que debería ser nuevamente discutido si no queremos tener una norma durmiendo entre tantas otras de nuestra legislación tributaria.

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